如何理解“不予追究刑事责任”，是理解为应当不予追究刑事责任，还是可以不予追究刑事责任？如果是理解为应当不予追究刑事责任，则只要具备前面的四个条件，就不予追究刑事责任，不存在追究刑事责任的可能性。那么，对于行为人在刑法修正案（七）生效后实施的第一次偷税犯罪行为只要符合了刑法第二百零一条第四款的条件的，就不可能受到刑事处罚（不予追究刑事责任），该行为只受到行政处罚。那么，如果行为人在后来的五年内又实施了偷税犯罪行为，只要符合第201条第四款的条件，即补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚，仍不能给予刑事处罚，因为前一次偷税行为没有因受过刑事处罚（不予追究刑事责任）。不符合“五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚”的规定；又因行为人此前只受到了一次行政处罚，所以也不符合“被税务机关给予二次以上行政处罚”的规定。即使这次再受行政处罚加起来也才受到两次行政处罚，但实际上他已经实施了两次偷税的犯罪行为。如果要追究其刑事责任，则要其再实施一次偷税行为才行。这无异于放纵和鼓励偷税犯罪。所以，应当进行修改，在但书中增加这样的规定：“在五年内曾经实施逃避缴纳税款的行为并依照本款规定不予追究刑事责任又实施逃避缴纳税款的行为的除外”。因为前一次已经作出宽大处理了，其再犯偷税罪就没有必要再次对其宽大处理了。

　　三、多次偷税未经处理

　　刑法第二百零一条第三款规定，对多次犯有前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。

　　至于何为“未经处理”？所指的是未经刑事处罚还是未经行政处罚？有两种不同的意见：一种意见认为，“未经处理”指的应当是未经行政处罚的情形，因为如果违法行为人已经受到了行政处罚，就不应当就同一行为再给予刑事处罚，否则将违反一事不再罚的原则；另一种意见认为，“未经处理”指的是未经刑事处罚的情形，只有前面的偷税行为未经刑事处罚的情况下，才发生累计计算犯罪数额的问题。以前受到过行政处罚不影响其偷税数额的累积计算，只是此前对其处以的罚款可以折抵罚金刑（行政处罚法第28条）。显然，第一种意是可取的，因为某些偷税行为并没有构成犯罪，因此根本不可能对其追究刑事责任，然而行为人多次实施偷税行为，累计偷税数额已经达到定罪标准，造成国家税收严重流失，其主观恶性和人身危险性较大，应当对其多次实施偷税造成严重社会危害的违法行为概括地追究刑事责任。并且，按照第二种意见的解释，将导致对被告人不利的结果，即对于同一违法行为将给予两次制裁，既给予行政处罚（单独评价为行政违法行为）又给予刑事处罚（与其他违法行为概括地评价为犯罪行为）。后来的司法解释采取了第一种意见。2002年11月5日最高人民法院《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第二条第三款规定，刑法第二百零一条第三款规定的“未经处理”，是指纳税人或者扣缴义务人在5年内多次实施偷税行为，但每次偷税数额均未达到刑法第二百零一条规定的构成犯罪的数额标准，且未受行政处罚的情形。依据该解释的规定，如果多次偷税的行为都未达到刑法规定的犯罪数额，但是只有一定期限内的多个偷税行为的偷税数额相加之总和达到了偷税罪的定罪数额时，才能认定其构成偷税罪，即必须是多个举动（违法行为）聚合为一个行为（犯罪行为）。否则只是实施了多个违法行为而已，仍然不能够按照犯罪来论处。假如，行为人在五年内实施了多次偷税行为，如果其中有一次偷税行为的数额已经达到了定罪数额，应当如何处理？是否也应当累计计算偷税数额？根据2002年最高人民法院《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》的规定，偷税行为跨越若干个纳税年度，只要其中一个纳税年度的偷税数额及百分比达到刑法第二百零一条规定的标准，即构成偷税罪。各纳税年度的偷税数额应当累计计算，偷税百分比应当按照最高的百分比确定。根据1999年11月23日公安部《如何理解第二百零一条规定的“应纳税额”问题的批复》，偷税行为涉及两个以上税种的，只要其中一个税种的偷税数额、比例达到法定标准的，即构成偷税罪，其他税种的偷税数额累积计算。因此，多次偷税未经发觉的，都应当累计计算偷税数额。

　　刑法应当对多次实施偷税行为，未经处理的设定一个期间，原司法解释规定的五年是合适的。因为税收征管法规定的行政处罚时效是五年，如果规定的时间过长，则可能导致前几次实施的偷税行为因为过了行政处罚时效而不能给予行政处罚，但是该行为的数额却被累计计算为偷税罪的数额，一个行为在行政法上已经不作为可处罚的行为看待，却被评价为犯罪行为的一部分，在刑法上仍然要追究责任，这是不合逻辑的，也导致行政处罚消灭时效制度的规定无从适用，失去其存在价值。

　　四、在程序上如何衔接

　　根据《税收征收管理法》第七十七条规定，“纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条（偷税）、第六十五条（逃避追缴欠税）、第六十六条（骗取出口退税）、第六十七条（抗税）、第七十一条（非法印制发票）规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当依法移交司法机关追究刑事责任。”“税务人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的，依法追究刑事责任。”根据《刑法》第四百零二条的规定，行政执法人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的，处三年以下有期徒刑或者拘役；造成严重后果的，处三年以上七年以下有期徒刑。根据《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第二条第五款的规定，纳税人、扣缴义务人因同一偷税犯罪行为受到行政处罚，又被移送起诉的，人民法院应当依法受理。依法定罪判处罚金的，行政罚款折抵罚金。那么，刑法修正案对偷税罪作出修正之后，税务机关对于不符合刑法第二百零一条第四款规定的案件应当移交司法机关处理，对于符合刑法第二百零一条第四款规定的案件是否应当移交呢？

　　修正案增加第二百零一条第四款的规定，意味着公安机关不会提前介入偷税犯罪案件的处理，首先由税务机关依照税收征管法的规定先行作出处理追缴税款及滞纳金、进行行政处罚。在查处偷税行为时，不是先由公安机关对人采取刑事诉讼强制措施，而由税务机关对财物采取税收强制措施。但是，税务机关是否有权作出移交或者不移交偷税刑事案件的决定？笔者认为，是否追究刑事责任，应当由刑事诉讼专门机关来作出判断，税务机关是负责税收征管工作的行政执法机关，它没有权力决定是否对已经构成犯罪的行为人追究刑事责任。因此，即使行为人符合了刑法第二百零一条第四款的规定，税务机关仍然应当将案件材料移交给公安机关处理，由公安机关决定是否立案。还要由检察机关发挥法律监督机关的职能，对偷税案件进行专门的立案监督，对于不予追究刑事责任的案件要在税务机关、公安机关和检察机关进行备案，一旦该个人或者企业再次犯偷税罪，则应当追究其刑事责任。税务机关在依法对处理偷税犯罪案件后，如果不移交公安、司法机关决定和备案的，仍要承担法律责任。