中国企业“走出去”与国际税收协定的执行

虽然目前全球经济的形式不容乐观，但却是中国企业走向世界的一个绝佳时机，随着中国企业实力的不断加强，本土企业已成为国际市场的有力竞争者之一。本文将以Z公司——国内知名通讯企业为例，和大家一起分享中国本土企业“走出去”的税务经验和得失。
Z公司预期在未来几年成为世界电信供应商行列的前三甲，它从1997年开始“走出去”，在15年的海外发展历程中其分支机构以及子公司遍布了100个国家以上。面对如此庞大的海外业务，Z公司是如何做好税务管理与规划的呢？第一是“拿来主义”。拿来主义的内涵就是学习和研究国际税务协定中的相关法则，并在实践中加以利用；第二是“固本培元”，也就是做好企业的税务风险管控和架构设计；第三“学习型团队”，不断总结企业税务合规化的案例和思路。
首先来看“拿来主义。”中国企业在“走出去”的过程中不可避免的会遇到挫折与阻碍，例如2005年中石化斥巨资收购美国优尼科，世界为之震惊，但最后收购工作以失败而告终，不过这并没有阻挡中国企业走出去的步伐。据不完全统计截止到2010年中国直接对外投资超过2000亿美金以上，2011年中国进出口总额是23万亿人民币左右。这些数字都告诉我们中国企业“走出去”了。在“走出去”所面临的众多问题当中，税务风险与管理是其中的一个重要问题，税务向来关系到一个国家的主权，如果税务出了问题，当地机构可能就要被勒令停业整顿或关门，不仅承担巨额税金和罚款，严重的甚至要追究民事和刑事责任。
“走出去”企业存在着先天不足，很多本土企业原本在国内就无税务内控管理机制，而在国际上的运营经验相对匮乏；其次在“走出去”的过程中税务问题又涉及到整个运营过程的方方面面，例如外汇、架构、人员配置等等，“走出去”的企业面临的是全球税务风险，主要分为三个阶段。第一是投资阶段，第二是运营阶段，第三是投资收回阶段。“走出去”。在整个运营过程中所面临的税务问题首先是跨出国门的进出口关务问题。其次还有“两个P”的问题，PE（常设机构）和TP（转让定价）；外派人员会有个人所得税问题；特许权使用费、融资利息会涉及到预计税的问题。更重要的问题是将来在国外的获利如何汇回中国？最后对外投资项目解散的时候，机构要进行清算或合并，上述利润转回、清算、合并过程中都会有相应的税务问题。
企业想做好国际税务的管理工作，就必须对国际税收协定有比较深入的理解和应用。中国已和其他国家签订大约90份左右的税收协定，而世界上共计税收协定2000多份。税收协定在国家和国家之间税收利益调节中发挥着重要的作用，主要有以下五点：第一，避免重复征税；第二，防治偷税漏税；第三，划分国家税源；第四，要求国民待遇；第五点，也是很重要的一点，就是税收情报交换与获得行政法律的协助。
企业如何理解国际税收协定可以避免双重收费？2012年在非洲某国发生了一次税务检查，已经在中国纳税的一些合同，而该国税务局认为应在当地纳税。由于双方存在争议，该税务局上报到其税务总局，最后该国税务总局派出曾拟定两国税收协定的专家和中方税务人员谈判。谈判依据都以双边的税收协定条款为准，以确定税源的归属，可见国际税收协定的存在是划分国际税源的依据，正因为有了协定，才有效避免了更多国家间的纠纷。
税收国民待遇可以这样理解。现在多数国家对国外本地执行项目，采用核定征收率，征收率有的高达20%，很多企业不能接受这样的结果，因为项目没有那么高的利润率。中国企业应该和对方谈判，要求按照实际情况对项目进行清算。他们既然按照这个原则对本国局民征税，也应当按照这个原则对待中国的企业，所以企业要追求无差别的国民待遇，税收协定国应该采取无歧视的税收征管方式。
接着来看国际税收协定的2个重要概念和法则，税收管辖权划分的一般原则和法人、自然人居民身份标准认定。这两个原则是日常国际税务的工作标准。例如：企业在国外发生一笔税收业务的时候，税务负责人据此判断这个项目到底应该在中国纳税还是在国外纳税；其次当企业在国外遇到税务纠纷的时候，税务负责人要和对方进行谈判。首先要明确税务责任问题。如果税务责任在己方那企业就必须承担，但如果根据税务协定的法则，判定税务责任不在己方，而应该在供应方或者客户方，那企业就可决定不予承担。税务人员以协定为依据，就有很大的谈判空间。
国际上存在两个范本，一个是OECD范本，一个是UN范本。就现在中国90多份的范本来看，这些范本都有明显的区域性，也就是说国际税收管理方面虽然差异很大，但也有明显的区域性，例如在欧洲遇到最多的是转让定价问题，欧洲税务机关与对于转让定价的审核非常严格，但在欧洲很少有常设机构方面会产生问题；南美的法治特别严格，很容易引发民事和刑事责任，所以在南美几乎没有公司敢偷税漏税；在非洲很多国家实际上并不知道转让定价的问题，非洲对当地企业的监管也不是很严格，但不严格不等于不要纳税，其实企业在非洲的纳税成本也相当高，为什么？因为一开始没有税务管理，但一段时间后税务局就来了，税务局认为企业的方方面面都有问题，因而要罚款、要加收滞纳金，这些款项都是巨额的，所以在非洲税务机关开出的罚单也都是巨额的。
上面提到的两个范本中有区别，如关于常设机构。库房与辅助性交付在OECD范本中是属于排除条款款，而UN一般则是属于非排除条款，也就是说一个外国公司如果在当地出现了库存管理，或者出现了一些货物运输和货物交付行为，那外国公司就有被当地征税的可能。税务部门定期对合同进行抽查，如其使用了DDP（完税后交货）条款，但该税收协定中库房与辅助性交付动作是属于非排除型条款。则合同签约不合格，因为DDP意味着要清关，货物要跨国交付，很可能要建立库房，货到对方才完成合同规定的义务。所以合同贸易条款，比例DDP术语，对常设机构问题有很大的影响。经友好协商修订为其他条款，如CIF条款，则可解除潜在的PE风险。
就PE的管理而言，可以从名片的制定、人员的派遣、合同的盖章等方面制定一整套规范来应对常设机构的问题，而且TP和PE问题就像天平的两边，两边的轻重是相对的。在一个区域中如果企业作为一个完整的子公司去管理，那TP的问题就特别重要，企业必须合理制定转让定价政策；如果在另一个区域中，企业可能只注册了一个代表处或者注册了一个分公司，这时候企业要关心的则是常设机构问题，企业要研究怎样避免并降低常设机构的纳税成本。
下面讲一些国际税收协定中的其他问题。首先是税收凭证管理。企业税收凭证一旦丢失在抵扣方面就会产生困难，当然中国有12.5%的最低抵扣限额，如果当地国家拿不到任何凭证，企业可能会按照最低的税率做抵扣。但是如果在高税率的国家丢失这样的税收凭证，对公司来说也是很大的损失。
其次，税收协定是对所得和财产税的规范。实际上在国外遇到越来越多的纠纷不只是所得和财产税，还有增值税的问题，增值税的问题甚至比前两者更为严重。因为增值税的税率是根据收入或者开票总额来进行计提的，它的税率比较高，如果企业在当地没有纳税号，突然出现了税务局向你征收增值税或者流转税，而以前的进项却不能做任何抵扣，企业面临双重损失。因此在增值税方面的损失要比所得税更加严重。所以非常多的税务人都希望以后国家或者区域之间、多个区域之间能够就增值税划分或者管理办法有相关的国际准则或者国际惯例出现。
第三，上文提到国际税收协定有一个很重要的内容就是可以进行情报交换，在企业遇到纠纷的时候可以获得法律和行政上的援助。企业应该与税务局保持良好的关系，但有时企业碰到国际问题的时候，还是会犹豫，如何把相关事宜向国税局或者当地的税务局汇报，以求得他们的援助或指导。一方面中国税务总局及地方税务局在这方面的实践案例较少，能给到的协助性意见比较有限；另一方面，企业与税务局在讨论和磋商过程中的尺度把握也是门复杂的学问。
来源：和讯税务|作者：刘金兰(责任编辑：admin)